üstatlar.net

BÖLÜM III

Devlet Denetimde Çalışma Standartları

129. Çalışma standartlarının amacı, denetçinin takip etmesi gerekli olan amaçlı, dengeli ve sistematik aşamaların veya tedbirlerin kriterini koymak ve genel çerçevesini çizmektir. Bu aşamalar ve tedbirler, belli bir sonuca varmak için denetim kanıtı arayışı içinde bulunan denetçinin takip etmesi gerekli araştırma kurallarını belirtmektedir.

 

130. Çalışma standartları, denetim görevini yerine getirmek için gerekli çerçeveyi çizer. söz konusu standartlar, çalışma standartları içinde yer alan görevlere ilişkin temel şartlar koyan genel denetleme standartları ile ilgilidir. Ayrıca bu standartlar, çalışma standartlarının uygulanması sonucu raporun veya kanaatin (görüşün) muhtevasının ana kaynağını oluşturan ve denetimin iletişim yönünü kapsayan raporlama standartlarıyla da ilgilidir.

131. Bütün denetim türlerine uygulanabilir çalışma standartları şunlardır.

a) Denetçi denetimi- denetimin üstün vasıflı, etkili, verimli, ekonomik ve zamanında yapılmasını temin edecek şekilde- planlamalıdır.

b) Her seviyedeki denetim görevlisinin çalışması ve denetimin her safhası uygun bir biçimde gözetime tabi tutulmalı ve belgelendirilmiş denetim çalışması kıdemli bir denetim elemanı tarafından gözden geçirilmelidir.

c) Denetimin kapsamına ve sınırlarına karar verirken denetçi, denetlenen kurumun iç kontrolunun güvenilirliğini gözden geçirmeli ve değerlendirmelidir.

d) Düzenlilik (mali) denetimleri yürütülürken, ele alınan konuların mevcut yasa ve düzenlemelere uygun olup olmadığı konusunda bir test yapılmalıdır. Denetçi, denetim aşama ve prosedürlerini; mali (düzenlilik) denetim sonuçlarını ve idare hesabı tutarlarını(mali tabloları) doğrudan ve önemli ölçüde etkileyen hata, düzensizlik ve yasaya uygunsuzlukları ortaya çıkarmayı mümkün kılacak şekilde düzenlemelidir. Denetçi,mali tablolar(idare hesabı) veya düzenlilik denetimi sonucu üzerinde dolaylı ve önemli etkisi olabilecek yasaya aykırı işlemlerin mevcut olabileceği ihtimalini göz ardı etmemelidir.

Performans denetimlerinin yürütülmesinde; denetim amaçlarını gerçekleştirmek için gerekli görüldüğünde mevcut yasa ve düzenlemelere uygunluk değerlendirmesi yapılmalıdır. Denetçi, denetimi; denetim amaçlarını önemli ölçüde etkileyebilecek yasaya aykırılıkları ortaya çıkarmayı sağlayacak şekilde düzenlemelidir. Denetçi ayrıca, denetim sonuçları üzerinde dolaylı bir etkisi olabilecek ve yasaya aykırılık göstergesi sayılabilecek durum ve işlemler konusunda müteyakkız olmalıdır. Düzenlilik denetimi, devlet denetiminin önemli bir parçasıdır. Bu denetim şekliyle Sayıştayın gerçekleştirmek istediği amaçlardan birisi, kullanımına verilmiş tüm araçların yardımıyla Devlet bütçesinin ve hesapların tam ve doğru olup olmadığını ortaya çıkarmaktır. Bu, Parlamento ile denetim raporunun diğer kullanıcılarına, Devletin mali yükümlülüklerinin büyüklüğü ve gelişimi konusunda teminat verecektir. Bu amaca ulaşmak için Sayıştay, idarenin hesaplarını ve mali tablolarını, tüm işlemlerin doğru ve tamam olarak yapılmış, ödenmiş ve kaydedilmiş olup olmadığını saptayacak biçimde inceler ve denetim prosedürü, düzensizlik söz konusu değilse, normal olarak “aklanma” şeklinde son bulur.

e) Denetime tabi kuruluş,program faaliyet ve servise ilişkin denetçi yargısı ve denetim sonucunu desteklemek için yeterli, uygun ve makul deliller toplanmalıdır.

f) Düzenlilik (mali) denetimde ve diğer denetim şekillerinde denetçiler, mali tabloları,tatbiki mümkün olduğunda, mali raporlama ve rapor açıklamaları konusunda kabul görmüş muhasebe standartlarına uygun olup olmadıkları yönünden analiz etmelidirler. Mali tabloların analizi bu tablolar hakkında kanaat belirtmek için mantıki bir temel elde edilebilecek seviyeye gelene kadar yapılmalıdır.

Planlama

132. Çalışma standartları:

“Denetçi denetimi; denetimin üstün vasıflı, etkili, verimli, ekonomik ve zamanında yapılmasını temin edecek şekilde planlamalıdır.” ilkesini içerir.

Aşağıdaki paragraflar planlamayı bir denetim standardı olarak açıklar.

133. Sayıştay, kanunla kendisine verilen denetim görevlerine öncelik vermeli ve denetim alanı içine girmekle beraber denetimi ihtiyari nitelikte olan alanların önceliklerini değerlendirmelidir.

134. Bir denetimin planlanmasında denetçi;

a) Denetlenen kurumun faaliyette bulunduğu çevreye ilişkin kayda değer hususları belirlemeli;

b) Hesap verme sorumluluğunun gerektirdiği ilişkiler konusunda bir anlayış geliştirmeli;

c) Denetime ilişkin kanaatler, sonuçlar veya raporların şeklini, içeriğini ve kullanıcılarını tespit etmeli;

d) Denetim hedeflerini ve bunlara ulaşmada kullanılması gerekli testleri belirlemeli;

e) Belli başlı yönetim sistem ve kontrollerini belirlemeli ve bunların hem güçlü hem de zayıf taraflarını ortaya çıkarmak amacıyla ön değerlendirme yapmalı;

f) Üzerinde durulacak konuların önemliliğine karar vermeli;

g) Denetlenen kurumun iç denetimini ve çalışma programını gözden geçirmeli;

h) Diğer denetçilerin, örneğin iç denetimin, güvenilebilirlik derecesini değerlendirmeli;

i) En verimli ve en etkin denetim yaklaşımına karar vermeli;

j) Daha önceden rapor edilen denetim bulguları ve tavsiyeleri konusunda uygun tedbirler alınıp alınmadığı konusunda karar vermeli;

k) Denetim planı ve öngörülen çalışmaya ilişkin gerekli dokümanı sağlamalıdır.

135. Bir denetim normal olarak aşağıdaki planlama aşamalarını içerir:

a) Denetlenen kuruluş ve onun yapısı hakkında bilgi toplamak ve bu suretle denetlenecek konuların önemliliğine ve taşıdıkları risk unsuruna karar verebilmek;

b) Denetimin hedefini ve kapsamını belirlemek;

c) Ön analizler yaparak uygulanacak denetim yaklaşımına karar vermek ve yapılacak sorgunun kapsamı ile niteliğini tespit etmek;

d) Denetimi planlarken fark edilen bazı önemli sorunlara dikkat çekmek;

e) Denetim için bir program ve bütçe yapmak;

f) Personel ihtiyaçlarını ve denetimi yürütecek ekibi belirlemek;

g) Denetlenen kuruma denetim alanı, hedefi ve denetimin değerlendirilme kriterleri hakkında tanıtımda bulunmak ve gerekiyorsa onlarla bu konularda görüşme yapmak;

Sayıştay gerekir denetim sırasında planı gözden geçirip değiştirebilir.

Gözetim ve Gözden Geçirme

136. Çalışma standartları:

“ Her seviyedeki denetim görevlisinin çalışması ve denetimin her safhası uygun bir biçimde gözetime tabi tutulmalı ve belgelendirilmiş denetim çalışması kıdemli bir denetim elemanı tarafından gözden geçirilmelidir.” ilkesini içerir.

Aşağıdaki paragraflar gözetim ve gözden geçirmeyi bir denetim standardı olarak açıklar.

137. Gözetim, denetim amaçlarının yerine getirilmesini ve denetim işinin kalitesinin korunmasını sağlamak açısından gereklidir. Uygun bir gözetim ve kontrol, denetçilerin bireysel yeterliliği ne olursa olsun her durumda gereklidir.

138. Gözetim hem denetimin özüne hem de denetim metoduna yöneltilmeli ve:

a) Denetim ekibi elemanlarının denetim planı hakkında açık, değişmez ve tutarlı bir anlayışa sahip olmasını;

b) Denetimin, denetim standartları ve Sayıştay uygulamalarına uygun yürütülmesini;

c) Denetim planının ve anılan planda belirlenen aşamaların bu konuda bir değişiklik yapılması için yetki verilmedikçe aynen izlenmesini;

d) Çalışma kağıtlarının sonuç, tavsiye ve kanaatleri yeterince destekleyecek kanıtı ihtiva etmesini;

e) Denetçinin belirtilen denetim hedefine ulaşmasını;

f) Denetim raporunun denetim sonuçları, tavsiyeleri ve kanaatlerini uygun şekilde içermesini sağlamalıdır.

139. Tüm denetim çalışmaları, denetim kanaati veya denetim raporu sonuçlandırılmadan önce kıdemli bir denetim mensubu tarafından gözden geçirilmelidir. Bu gözden geçirme işi denetimin her aşamasında yapılmalıdır. Gözden geçirme, denetim görevine birden fazla seviyedeki birikim ve deneyimler ile değerlendirmeleri katarak:

a) Nihai denetim kanaati ve raporuna temel olan tüm değerlendirme ve sonuçların yeterli, uygun ve makul denetim delillerine dayanmasını;

b) Bütün hata, eksiklik ve anormallikler belirlenerek, belgelenerek ya tamamen çözümlenmesini ya da daha kıdemli Sayıştay Mensubunun dikkatine sunulmasını;

c) Gelecekteki denetimlerin yürütülmesi için gerekli değişiklik ve iyileştirmelerin belirlenip kaydedilerek gelecekteki denetim planları ile personel geliştirme faaliyetlerinde dikkate alınmasını;

sağlamalıdır.

140. Bu standart, kurullar halinde çalışan (collegiate) Sayıştaylarda daha farklı bir biçimde uygulanır. Böyle bir yapıya sahip Sayıştaylarda, günlük olağan niteliktekiler dışındaki kararlar, konunun özelliği ile bağlantılı olarak bu kararın alınması için uygun olan kurulca alınır. Böyle bir kurum (Sayıştay), incelemelerin kapsamı, yapılması gerekli testler ile uygulanması gerekli metodlar hususlarında, bir bütün olarak, karar verir.

İç Kontrolun İncelenmesi ve Değerlendirilmesi

141. Çalışma standartları :

“Denetimin kapsamına ve sınırlarına karar verirken denetçi, denetlenen kurumun iç kontrolunun güvenilirliğini gözden geçirmeli ve değerlendirmelidir.” ilkesini içerir.

Aşağıdaki paragraflar iç kontrolu bir denetim standardı olarak açıklar:

142. Denetlenen kurumun iç kontrolü, yürütülen denetim tipine göre değerlendirilmelidir. Düzenlilik (mali) denetiminde bu değerlendirme, varlıkları ve kaynakları teminat altına almaya yönelik ve muhasebe kayıtlarının doğru ve tam olmasını sağlayan iç kontroller üzerinde yapılmalıdır. Düzenlilik (uygunluk) denetiminde söz konusu değerlendirme, idarenin kanun ve nizamlara uymasını sağlayan kontroller üzerinde yapılmalıdır. Performans denetiminde ise anılan değerlendirme denetlenen kuruluşun işlemlerinin ekonomik, verimli ve etkin bir şekilde yürütülmesine ve bu arada yönetim politikalarına bağlı kalınmasına ve vaktinde güvenilir mali ve idari bilgi üretilmesine yardımcı olan kontroller üzerinde yapılmalıdır.

143. İç kontrolun hangi ölçüde değerlendirileceği denetim amaçlarına ve arzu edilen güvenilirlik derecesine bağlıdır.

144. Muhasebe ve diğer bilgi sistemlerinin bilgisayarlaştırıldığı ortamlarda denetçi, denetlenen kurumun iç kontrolunun doğruluk, tamlık ve güvenilirliği ne dereceye kadar sağladığını araştırmak durumundadır.

Uygulanabilir Kanun ve Düzenlemelere Uygunluk

145. Çalışma standartları:

“Düzenlilik (mali) denetimleri yürütülürken, ele alınan konuların mevcut yasa ve düzenlemelere uygun olup olmadığı konusunda bir test yapılmalıdır. Denetçi, denetim aşama ve prosedürlerini; mali (düzenlilik) denetim sonuçlarını ve idare hesabı tutarlarını(mali tabloları) doğrudan ve önemli ölçüde etkileyen hata, düzensizlik ve yasaya uygunsuzlukları ortaya çıkarmayı mümkün kılacak şekilde düzenlemelidir. Denetçi,mali tablolar(idare hesabı) veya düzenlilik denetimi sonucu üzerinde dolaylı ve önemli etkisi olabilecek yasaya aykırı işlemlerin mevcut olabileceği ihtimalini göz ardı etmemelidir.

Performans denetimlerinin yürütülmesinde; denetim amaçlarını gerçekleştirmek için gerekli görüldüğünde mevcut yasa ve düzenlemelere uygunluk değerlendirmesi yapılmalıdır. Denetçi, denetimi; denetim amaçlarını önemli ölçüde etkileyebilecek yasaya aykırılıkları ortaya çıkarmayı sağlayacak şekilde düzenlemelidir. Denetçi ayrıca, denetim sonuçları üzerinde dolaylı bir etkisi olabilecek ve yasaya aykırılık göstergesi sayılabilecek durum ve işlemler konusunda müteyakkız olmalıdır.

Düzenlilik (mali ve uygunluk) denetimi, devlet denetiminin önemli bir parçasıdır. Bu denetim şekliyle Sayıştayın gerçekleştirmek istediği amaçlardan birisi, kullanımına verilmiş tüm araçların yardımıyla Devlet bütçesinin ve hesapların tam ve doğru olup olmadığını ortaya çıkarmaktır. Bu, Parlamento ile denetim raporunun diğer kullanıcılarına, Devletin mali yükümlülüklerinin büyüklüğü ve gelişimi konusunda teminat verecektir. Bu amaca ulaşmak için Sayıştay, idarenin hesaplarını ve mali tablolarını, tüm işlemlerin doğru ve tamam olarak yapılmış, ödenmiş ve kaydedilmiş olup olmadığını saptayacak biçimde inceler ve denetim prosedürü, düzensizlik söz konusu değilse, normal olarak “aklanma” şeklinde son bulur.” ilkesini içerir.

Aşağıdaki paragraflar uygunluğu bir denetim standardı olarak açıklar

146. Özellikle hükümet programlarının denetiminde bunların kanun ve düzenlemelere uygun olup olmadığının incelenmesi çok önemlidir, çünkü, karar merciinde bulunanlar kanun ve diğer düzenlemelere uyulup uyulmadığını, bunların istenilen sonuçları verip vermediğini ve eğer vermiyorlarsa ne tür değişiklikler yapılabileceğini bilmek isterler. Buna ek olarak, tüm devlet kuruluşları, programlar, hizmetler ve faaliyetler kanunlarla düzenlenir ve daha özel kural ve düzenlemelere tabidir.

147. Denetimi planlayanlar, denetlenen kuruluşa uygulanabilir mevzuat konusunda bilgi sahibi olmalıdır. Çünkü genellikle bir denetimde kabili tatbik bir çok kanun ve düzenlemeler bulunmaktadır. Bu nedenle, denetçilerin denetim hedefleri üzerinde önemli etkisi bulunabilecek kanun ve diğer düzenlemeleri saptayabilmek için profesyonel bir biçimde muhakeme yürütmeleri gerekir.

148. Denetçi ayrıca denetim sonuçları üzerinde dolaylı etkisi olabilecek kanuna aykırı davranışların göstergesi sayılabilecek işlem ve durumlar konusunda müteyakkız olmalıdır. Eğer denetim aşama ve prosedürleri, kanuna aykırı işlem ve eylemlerin meydana geldiğini veya gelebileceğini gösterirse o zaman denetçinin, bunların denetim sonuçlarını ne ölçüde etkileyeceğine karar vermesi gerekir.

149. Bu standarda uygun olarak denetimlerin yürütülmesinde, denetçilerin kendi mesleki yargılarına göre mevcut şartlara en uygun gelen denetim aşama ve prosedürlerini seçip uygulamaları gerekmektedir. Bu denetim aşama ve prosedürlerinin, denetim hüküm ve sonuçları için makul bir temel oluşturacak yeterli ve uygun kanıtları elde etmeye yönelik şekilde tasarımlanması gerekmektedir.

150. Genellikle yönetim, kanun ve düzenlemelere uyulmasını temin edecek etkili bir iç kontrol sistemi kurmakla mükelleftir. Uygunluğu test edecek veya değerlendirmesini sağlayacak denetim aşama ve prosedürlerinin tasarımlanmasında denetçiler, kurumun iç kontrolunu değerlendirmeli ve kontrol yapısının uygunsuzluğu fark edememe veya önleyememe riskleri taşıyabileceğini hesaplamalıdırlar.

151. Denetçiler, Sayıştayın bağımsızlığını etkilemeden, kanunsuz eylemler söz konusu olduğunda, denetim aşama ve prosedürlerini, gelecekteki yasal soruşturma ve adli işlemlere müdahale etmeyecek ölçüde genişletmek konusunda gerekli mesleki özen ve dikkati göstermelidirler. Gerekli özeni göstermek; izlenecek denetim aşama ve prosedürlerine karar vermek amacıyla, yetkili hukuk danışmanlarına ve kanunu tatbik ettirici teşkilatlara danışmayı içerir.

Denetim Kanıtı

152. Çalışma standartları:

“Denetime tabi kuruluş,program faaliyet ve servise ilişkin denetçi yargısı ve denetim sonucunu desteklemek için yeterli, uygun ve makul deliller toplanmalıdır.” ilkesini içerir.

Aşağıdaki paragraflar denetim kanıtını bir denetim standardı olarak açıklar.

153. Denetim bulgu sonuç ve tavsiyeleri kanıta dayanmalıdır. Denetçilerin denetlenen kurum hakkındaki tüm bilgileri değerlendirmeleri her zaman mümkün olmadığından, veri toplama ve örnekleme tekniklerinin dikkatli seçilmesi gerekmektedir. Bilgisayar temelli sistem verileri denetimin önemli bir parçasını oluşturduğunda ve veri güvenirliği denetim hedefini gerçekleştirmede hayati bir rol oynadığında, denetçilerin verinin güvenilir ve hedefle ilgili olduğu konusunda tatmin olmaları gerekmektedir.

154. Denetçilerin denetim kanıtı toplaması için denetleme, gözlem, sorgu ve teyit teknikleri ve yöntemleri hakkında sağlıklı bir anlayışa sahip olmaları gerekir. Sayıştay, uygulanan tekniklerin bütün niceliksel önemli hata ve düzensizlikleri ortaya çıkaracak yeterlilikte olmasını sağlamalıdır.

155. Yaklaşımları ve usulleri seçmekte denetim kanıtının niteliğine dikkat edilmelidir. Kanıtın yeterli, uygun ve makul olması gibi.

156. Denetçiler, çalışma kağıtlarında denetim kanıtını( yapılan iş, denetim bulguları ve planlamanın dayanağı ve kapsamını da içerecek şekilde) yeterli ölçüde belgelendirmelidirler.

157. Yeterli belgelendirme çeşitli nedenlerle önemlidir. Söz konusu belgelendirme:

a) Denetçinin kanaat ve raporlarını destekleyecek ve teyit edecektir.

b) Denetimin verimlilik ve etkinliğini artıracaktır.

c) Rapor hazırlamada ve denetlenen kuruluş veya diğer ilgili taraflardan gelebilecek sorulara cevap vermede bilgi kaynağı oluşturacaktır.

d) Denetçinin denetim standartlarına uyduğunu kanıtlayacaktır.

e) Planlama ve gözetimi kolaylaştıracaktır.

f) Denetçinin mesleki gelişmesine yardımcı olacaktır.

g) Verilen görevin tatmin edici biçimde yapıldığını kanıtlayacaktır.

h) Yapılan işin gelecekte referans teşkil etmesini sağlayacaktır.

158. Denetçi,çalışma kağıtlarının muhteva ve düzenlenme biçiminin denetçinin mesleki yeterliliğini, deneyimini ve bilgisini yansıttığını bilmelidir. Çalışma kağıtları, denetime katılmayan tecrübeli bir denetçinin, sonuca ulaşmak için nasıl bir çalışma yapıldığını ortaya çıkarmasını sağlamaya yetecek ölçüde tam ve ayrıntılı olmalıdır.

Mali Tabloların Analizi

159.Çalışma standartları:

“ Düzenlilik (mali) denetiminde ve diğer denetim şekillerinde denetçiler, mali tabloları,tatbiki mümkün olduğunda, mali raporlama ve rapor açıklamaları konusunda kabul görmüş muhasebe standartlarına uygun olup olmadıkları yönünden analiz etmelidirler. Mali tabloların analizi bu tablolar hakkında kanaat belirtmek için mantıki bir temel elde edilebilecek seviyeye gelene kadar yapılmalıdır.” ilkesini içerir.

Aşağıdaki paragraflar mali tabloların analizini bir denetim standardı olarak açıklar.

160. Mali tablo analizleri, mali tabloların çeşitli öğeleri arasında ve içinde istenilen ilişkinin var olup olmadığını araştırmayı, istenmeyen ilişkileri ve alışılmışın dışındaki eğilimleri belirlemeyi amaçlar. Bu nedenle denetçi, mali tabloları eksiksiz ve özenle analiz ederek;

a) Mali tabloların kabul edilebilir muhasebe standartlarına uygun olarak hazırlanıp hazırlanmadığını;

b) Mali tabloların, denetlenen kurumun şartları dikkate alınarak hazırlanıp hazırlanmadığını;

c) Mali tabloların çeşitli öğeleri hakkında yeterli açıklamanın mevcut olup olmadığını ve,

d) Mali tablolarının çeşitli öğelerinin uygun biçimde değerlendirilip değerlendirilmediğini, ölçülüp ölçülmediğini ve gösterilip gösterilmediğini

araştırır.

161. Mali analiz metot ve teknikleri büyük ölçüde denetimin kapsamına, tabiatına, hedefine ve denetçinin bilgisi ile yargısına dayanır.

162. Sayıştayın bütçe kanunlarının uygulanışı hakkında rapor verme zorunluluğu olduğunda denetimin;

(a) Gelir hesapları için; gelir tahminlerinin başlangıç bütçesindeki tahminler olup olmadığının; kayıtlı vergi ve resimler ile bütçede gösterilmiş olan diğer gelirlerin denetiminin denetlenen kuruluşun yıllık mali tabloları(idare hesabıyla) ile mukayeseli bir şekilde yapılıp yapılmadığının doğrulanmasını,

(b) Gider hesapları için; ek bütçelerle veya ek kanunlarla verilen ek ödeneklerin doğrulanması ile devreden ödeneklerin önceki yıl mali tabloları ile karşılaştırmak suretiyle doğrulanmasını,

içermesi gerekir.

 

Kaynak: Sayıştay